Mois : août 2020 Page 1 of 2

Acropole présent à la REF20 !

C’était pour nous l’évènement de fin d’été à ne pas louper : La “REF20” ou “Renaissance des Entreprises de France 2020“.

Organisée sur deux jours (Mercredi 26 et Jeudi 27 août 2020) à l’hippodrome de Paris-Longchamps par le MEDEF, cette grande réunion des entrepreneurs s’est consacrée, actualité oblige, aux enjeux économiques et sociaux de l’après COVID. avec un programme ambitieux tourné vers la relance de nos entreprises et de nos investissements.

Des débats avec des personnalités françaises et internationales de premier plan, des ateliers, des présentations  et démonstrations… Tout était réuni pour des discussions et débats constructifs et instructifs sur notre avenir économique, le tout couvert et relayé par de grands médias partenaires (BFMBusiness, Forbes, Boursorame, LCI,…)

La veille financière est une des composantes vitales de notre métier et nous ne pouvions passer à côté de cet évènement.

Deux jours de débats et de questions. Deux jours pour s’informer et pour s’interroger. Deux jours au bout desquels nous sommes revenus avec les clefs pour défendre au mieux les intérêts de nos clients dans ce monde économique en changement.

Des invités de marques avaient répondu présents :

  • Jean Casteix – Premier Ministre
  • Jean-Yves Le Drian – Ministre de l’Europe et des Affaires étrangères
  • Jean-Pierre Raffarin, ancien premier Ministre et représentant spécial du Gouvernement pour la Chine
  • Geoffroy Roux de Bézieux – Président du MEDEF
  • Martin Hirsch – Directeur Général de l’AP-HP
  • Olivier Véran – Ministre des Solidarités et de la Santé
  • Son Excellence Macky Sall – Président de la République du Sénégal
  • Barbara Pompili – Ministre de la transition écologique
  • François Villeroy de Galhau – Gouverneur de la Banque de France

Les thèmes abordés furent nombreux, et enrichissants : La souveraineté économique, l’urgence de la transition écologique, la responsabilité sociale et environnementale des entreprises, les évolutions du travail, la mondialisation, l’évolution du commerce mondial et des échanges internationaux, les enseignements de la crise du COVID et la mise en œuvre de la relance, …

Nous vivons actuellement une période de transition entre une crise sanitaire sans précédent qui a mis à mal notre économie, et une relance imminente qu’il faudra prendre sans retard.

Ce fut deux jours très enrichissants. Nous avons pu débattre, nous informer, et aussi rencontrer plusieurs de nos clients qui comme nous ont été au rendez-vous.

Et c’est dans cette prévision de relance, afin de rester avec nos clients dans le bon wagon, que le cabinet ACROPOLE a été heureux de participer à la REF 20

Voici une petite sélection en vidéo de photos prises lors de ces deux journées :

Défaut d’information sur l’incidence fiscale d’une opération : responsabilité de l’expert-comptable (CA Paris, 03/03/2020)

Nouvelle illustration sur l’étendue de la responsabilité des professionnels de la gestion de patrimoine.

1. Ce qu’il faut retenir

En principe, l’apport d’actifs immobilisés à une société entraîne l’imposition de la plus-value réalisée selon le régime des plus-values professionnelles.
Toutefois, par exception l’apporteur et le bénéficiaire de l’apport peuvent opter, dans l’acte d’apport, pour l’application du régime de faveur prévu à l’article 151 octies du CGI et bénéficier du report d’imposition des plus-values afférentes aux immobilisations non amortissables.

La cour d’appel de Paris précise que ce régime de faveur n’est pas applicable à l’apport de fonds de commerce qui ont été acquis sous le régime de marchand de biens puisqu’ils ont alors une nature de stocks et non d’actif immobilisé.

Ainsi, l’expert-comptable intervenu pour rédiger les actes d’apport et immatriculer les nouvelles sociétés engage sa responsabilité pour manquement à son obligation d’information et de mise en garde, s’il n’informe pas son client des conséquences fiscales liées à cette opération.

CA Paris, 3 mars 2020, n°17/04661

2. Conséquences pratiques

Dans la lignée de la jurisprudence antérieure, la Cour d’appel de Paris retient une lecture étendue de l’obligation d’information et de mise en garde pesant sur l’expert-comptable.

L’expert-comptable, comme tout professionnel, ne peut pas s’en tenir à la simple exécution de la mission technique convenue avec son client (rédaction d’actes en l’espèce), y compris lorsqu’il intervient seulement dans la mise en œuvre de la stratégie.

Il doit ainsi :

  • informer son client en lui présentant et en l’accompagnant sur les solutions offertes et adaptées à sa situation en matière juridique, fiscale, sociale et financière.
  • alerter son client sur toutes les conséquences induites par l’opération projetée.
Avis :

Les contentieux en matière de responsabilité professionnelle sont de plus en plus fréquents.

Cette décision pourrait d’ailleurs tout à fait s’étendre à l’ensemble des professionnels de la gestion de patrimoine qui interviennent dans la réalisation d’opérations pour le compte de leurs clients.

Afin limiter les risques de mise en cause de sa responsabilité, le professionnel a tout intérêt à interpréter de manière large ses obligations d’informations, de conseil et de mise en garde. Il pourra anticiper un éventuel contentieux en conservant la preuve du respect de son obligation professionnelle. Il lui incombe de confirmer par un écrit circonstancié, les informations, préconisations et mises en garde qu’il peut donner verbalement à son client.

Une décharge conventionnelle de responsabilité peut également être envisagée lorsque les clients refusent de suivre ses préconisations ou de coopérer. Ces derniers reconnaitraient avoir eu connaissance de l’information, mais ne pas souhaiter s’y conformer. Toutefois, si cette lettre de décharge permettrait d’alléger la responsabilité du professionnel à l’égard de son client, elle ne serait pas opposable aux envers les tiers (investisseurs, repreneurs, créanciers, etc.) en vertu de l’effet relatif des contrats.

3. Pour aller plus loin

3.1. Contexte

Responsabilité de l’expert-comptable 

Les experts-comptables sont susceptibles d’engager leur responsabilité en raison de la mauvaise exécution ou de l’inexécution des prestations contractuelles convenues avec leur client au sein de la lettre de mission et, plus largement, pour la méconnaissance du devoir général d’information et de conseil leur incombant.
Ord. 19 sept. 1945, n°45-2138, art 12

L’obligation d’information comporte notamment pour l’expert-comptable :

  • celle de porter à la connaissance du client les dispositions légales ou réglementaires qui peuvent le concerner,
  • celle d’informer son client et/ou de lui présenter et l’accompagner sur des solutions offertes en matière fiscales, sociales, financières.
  • celle de mettre en garde le client (par écrit de préférence) sur les conséquences qu’il tire dans les constatations qui entrent dans son champ de compétence.D’ailleurs, lorsqu’il exerce une mission de rédacteur d’actes sous seing privée, il est tenu, comme tous les professionnels rédacteurs d’actes, d’informer de manière complète ses clients sur les effets et la portée de l’opération projetée, notamment sur ses incidences fiscales.

Cass. civ. 1, 9 nov. 2004, n°02-12415
Cass. com. 2 mai 2007, n°05-21295

Exemples de responsabilité de l’expert-comptable :
  • défaut d’information des cédants de parts sociales sur la persistance de leur engagement de caution, Cass. com. 4 déc. 2012, n°11-27454
  • apport de clientèle en société et absence d’indication des conséquences fiscales liées à l’opération,
    CA Paris, 13 mai 2014, n°13/05915
  • absence de prévision de garanties en cas de cession d’entreprise et de constitution d’une société holding,
    CA Paris 30 nov. 2017, n°16/22687
  • vérification de calcul de plus-value de cession de parts sociales et absence d’interrogation sur le régime fiscal applicable aux plus-values.
    CA Paris, 9 janv. 2020, n°18/20501

La responsabilité de l’expert-comptable ne sera engagée que si le manquement à son obligation contractuelle conduit à un préjudice pour le client.
C. civ. arts 1137, 1197, 1217, 1231-1

Il devra alors réparer ce préjudice, éventuellement solidairement avec d’autres conseils.
Cass. civ. 1, 5 mars 2009, n°08-11374

La jurisprudence retient souvent la notion de perte de chance comme argument d’indemnisation. Ainsi, les défaillances professionnelles de l’expert-comptable auraient seulement privé le client de la possibilité de remédier aux anomalies relevées et donc de perdre une chance d’éviter ce préjudice.
Cass. req. 17 juill. 1889, S. 1891, p.399
 
Dans un premier temps les juges ont validé l’indemnisation d’une perte de chance même faible , avant d’exiger un seuil quantitatif, pour finalement revenir à une position plus large en reconnaissant l’indemnisation d’une perte de chance même minime .Pour certains auteurs cette solution n’est pas des plus opportunes en ce qu’elle risque de multiplier les contentieux. 
Cass. civ. 1, 16 janv. 2013, n°12-14439
Cass. civ. 1, 30 avril 2014, n°13-16380
Cass. civ. 1, 12 oct. 2016, n°15-23230
 
Quoiqu’il en soit, pour être indemnisable la perte de chance doit satisfaire à plusieurs conditions posées par la jurisprudence : 

  • Elle doit exister et être certaine : la personne doit avoir été lésée d’une chance par la réalisation d’une faute. Il faut donc que le préjudice existe et qu’il soit réparable. 
    Cass. civ. 1, 14 oct. 2010, n° 09-69195
  • Elle doit être réelle et sérieuse. En effet, la perte de chance ne peut être hypothétique. Il doit exister une possibilité suffisamment forte pour que l’évènement favorable se réalise et sa perte doit être certaine et ne doit pas pouvoir se représenter.  
    Cass. civ. 2, 1 oct. 2014, n°13-18750

Apport en société et régime du 151 octies du CGI

Un entrepreneur exploitant sous forme d’entreprise individuelle peut souhaiter modifier son mode d’exploitation et choisir d’exploiter son entreprise en société.

Il doit donc organiser le transfert de l’activité existante de l’entreprise individuelle en faveur de la société, ce qui peut se réaliser :

  • soit par voie d’apport,
  • soit par voie de vente.

Le dispositif optionnel de l’article 151 octies du CGI vise les apports en société d’entreprises individuelles ou de branches complètes d’activités, et permet d’optimiser le traitement fiscal de l’opération.
BOI-BIC-PVMV-40-20-30-10

En effet, en principe l’apport d’actifs immobilisés à une société emporte les conséquences fiscales d’une cessation d’entreprise, c’est à dire l’imposition immédiate :

  • des bénéfices d’exploitation réalisés et non encore taxés,
  • des bénéfices en sursis d’imposition (notamment les provisions devenues sans objet),
  • des plus-values constatées sur les éléments d’actifs immobilisés lors de la transmission.
Remarque :

La plus-value est imposée selon le régime des plus-values professionnelles. Cependant, elle pourra bénéficier de certains régimes de faveur (l’exonération de l’article 151 septies du CGI ou celle de l’article 238 quindecies du CGI).

Toutefois, par exception l’apporteur et le bénéficiaire de l’apport peuvent opter dans l’acte d’apport pour l’application du régime de faveur prévu à l’article 151 octies du CGI et bénéficier du report d’imposition des plus-values afférentes aux immobilisations non amortissables.

Pour que le régime de faveur puisse s’appliquer, les conditions suivantes doivent être respectées :

  • l’apport est réalisé par un exploitant exerçant une profession industrielle, commerciale, artisanale, libérale ou agricole à titre individuel (c’est-à-dire qui réalise habituellement des opérations pour son compte et dans un but lucratif) ;
  • l’apport porte sur l’ensemble des éléments affectés à l’exploitation ;
  • la société bénéficiaire de l’apport est imposée à l’IR ou à l’IS. 

BOI-BIC-PVMV-40-20-30-10, § 1

Le régime de l’article 151 octies du CGI permet de différer la taxation des plus-values afférentes aux éléments non-amortissables jusqu’à : 

  • soit la cession, le rachat ou l’annulation des titres reçus en rémunération de l’apport ;
  • soit la cession des biens apportés.

​BOI-BIC-PVMV-20-10, § 60

Les plus-values d’immobilisations non-amortissables (et plus particulièrement la plus-value sur fonds de commerce) sont calculées selon les règles en vigueur lors de l’apport. Elles seront imposées au taux en vigueur l’année au cours de laquelle le report tombe.
BOI-BIC-PVMV-40-20-30-10, § 40

3.2. Faits et procédure

Un exploitant a acquis au cours des années 1990 plusieurs fonds de commerce de restaurants et un droit au bail, sous le régime de marchand de biens.
Il avait recours depuis 1985 à un expert-comptable qui, après avoir exercé au sein d’une société d’expertise comptable, a créé sa propre structure en 1996.
L’exploitant a souhaité restructurer ses activités dans le but d’individualiser le risque lié à chacune de ses entreprises. Il a donc constitué, par la suite, trois sociétés et apporté à chacune d’elles un fonds de commerce qu’il avait acquis sous le régime de marchand de biens.
L’expert-comptable l’a assisté dans la réalisation des actes d’apport et d’immatriculation des nouvelles sociétés.
Les plus-values réalisées à l’issue de la réalisation des apports ont été placées sous le régime de faveur de l’article 151 octies du CGI (report d’imposition).

Le restaurateur a fait l’objet d’un redressement fiscal.
L’administration fiscale a retenu que les fonds de commerce ont été acquis sous le régime de marchand de biens et ont une nature de stock et non d’actif immobilisé. Par conséquent, les plus-values sur la vente de ces biens se trouvent soumises à l’impôt dans les conditions de droit commun, sans pouvoir bénéficier du régime fiscal de faveur de l’article 151 octies du CGI.  
Cette position a été confirmée par un arrêt du Conseil d’Etat rendu le 24 octobre 2014.

Parallèlement à ce contentieux devant les juridictions administratives, l’exploitant a assigné l’expert-comptable en responsabilité devant les juridictions judiciaires pour manquement à l’obligation de conseil et de mise en garde lors des opérations de restructuration de ses activités.
Dans un jugement rendu le 9 janvier 2017, le TGI d’Evry a débouté l’exploitant de ses demandes.
Il interjette appel de cette décision.

3.3. Arrêt

La Cour d’appel de Paris infirme le jugement et fait droit à la demande de l’exploitant aux motifs que :

  • L’expert-comptable a accepté, dans l’exercice de ses activités juridiques accessoires, d’établir les contrats d’apports en société, et était de surcroît rémunéré pour ces prestations. Il était donc tenu d’informer et d’éclairer de manière complète son client sur les effets de l’opération projetée et particulièrement sur les incidences fiscales, ce qu’il n’a pas fait.
  • Il est avéré qu’il connaissait le régime juridique sous lequel les acquisitions des fonds de commerces avaient été effectuées. En tout état de cause il devait, au moment de l’établissement des actes d’apport, se renseigner sur le statut des biens afin de prodiguer un conseil tenant compte du régime antérieurement adopté.
  • Le fait que le montage ait été arrêté d’un commun accord entre le client et sa banque ne dispensait aucunement l’expert-comptable, intervenu pour rédiger les actes d’apports et immatriculer les nouvelles sociétés recevant ces apports, de son obligation de conseil.
  • Les compétences personnelles du client ne déchargent pas non plus le professionnel de son obligation de conseil et de mise en garde,
  • Le préjudice en lien avec le manquement relevé réside dans la perte de chance pour le client d’avoir pu évaluer correctement l’incidence fiscale de l’opération, d’appréhender le fait qu’elle n’était pas éligible au sursis à paiement et de préparer dans de meilleures conditions financières son projet. Il n’est, en revanche, pas établi que le client disposait de réelles alternatives pour éviter une imposition des plus-values, compte tenu de son obligation de vendre à bref délai les fonds acquis sous le régime de marchand de biens. La perte de chance est donc évaluée à 10 000 euros

3.4. Analyse

Le devoir général de conseil va donc au-delà de la mission de rédaction d’actes et de ce qui avait été exactement précisé dans la lettre de mission.

Cet arrêt permet aussi de rappeler que l’expert-comptable ne pas être déchargé de son obligation d’information et de conseil :

  • ni par les compétences personnelles de son client
    Cass. civ. 1, 9 nov. 2004, n°02-12415
  • ni par la présence à ses côtés d’un conseiller personnel (en l’espèce, l’opération était convenue entre le client et sa banque mais l’expert-comptable était chargé de rédiger les actes et faire immatriculer les sociétés bénéficiaires).
  • ni par l’ignorance d’une information : le simple fait d’avoir connaissance d’une information, ou d’avoir accès à cette information en se renseignant et en effectuant des recherches et vérifications, suffit à engager sa responsabilité. Voir notre actualité Déclarations fiscales : la responsabilité du conseil peut être engagée (CA Rouen 22/05/2019)
    En l’espèce, il s’agissait notamment de se renseigner sur le statut des biens en questions pour prodiguer un conseil adéquat. De plus, l’expert pouvait avoir connaissance du régime sous lequel les achats avaient été effectués puisqu’il était déjà le conseil de son client au moment des acquisitions.

Résidence fiscale : la notion du lieu de séjour habituel précisée par le Conseil d’Etat (CE 16/07/2020)

Une interprétation de la convention franco-brésilienne, mais qui pourrait être transposable à d’autres…

1. Ce qu’il faut retenir

La convention fiscale franco-brésilienne, rédigée selon le modèle OCDE, pose 4 critères successifs afin de déterminer la résidence fiscale d’une personne. 

Le Conseil d’Etat est venu préciser la notion du lieu de séjour habituel (3ème critère), en se basant sur les commentaires OCDE (commentaire n°19) :  

  • elle doit s’apprécier au regard de la fréquence, de la durée et de la régularité des séjours fait par le contribuable. 
  • En revanche, il n’est pas nécessaire que la durée des séjours  représente plus de la moitié de l’année 

CE., 16 juill. 2020, n°436570
Conv. France Brésil 10 sept. 1971

2. Conséquences pratiques

L’interprétation de la convention par le Conseil d’Etat du critère du lieu de séjour habituel, reprend à la lettre, les commentaires OCDE de la convention. L’expression « séjourne de façon habituelle » désigne la fréquence, la durée et la régularité des séjours qui font partie du rythme de vie normal d’une personne et ont un caractère plus que transitoire. 

Rappel:

Cette notion doit être distinguée de la notion de lieu de séjour principal en droit interne français (voir ci-dessous, § 3.4 analyse).

La convention franco-brésilienne est rédigée selon le modèle classique OCDE. La solution retenue par le Conseil d’Etat est donc transposable à l’ensemble des conventions rédigées sur ce modèle et ayant repris l’article 4 de la convention modèle OCDE pour qualifier la résidence fiscale. 

Remarque : 

Une grande partie des conventions fiscales sont rédigées sur le modèle OCDE, mais ce n’est pas un impératif et les pays ont toute latitude pour rédiger leur convention.
Par exemple : 

  • La convention entre la France et la Bulgarie ne prévoit pas le critère du lieu de séjour habituel pour déterminer la résidence;
  • La convention entre la France et la Côte d’ivoire emploie la notion de « lieu où il séjourne le plus longtemps », faisant prévaloir la durée. 
Avis : 

L’appréciation du lieu de séjour habituel au regard de la fréquence, de la durée et de la régularité des séjours peut être plus incertaine qu’une interprétation basée uniquement sur la durée. Ainsi, pour sécuriser sa situation, on recommandera au contribuable de conserver les preuves de son passage dans l’Etat dont il se revendique résident.  

Plus encore, s’il ne veut pas risquer une requalification comme résident français par exemple,  il est conseillé de ne pas conserver de foyer d’habitation en France.  En effet, en évitant d’avoir deux foyers d’habitation,  on permet l’application du premier critère hiérarchique (foyer d’habitation permanent), plus objectif et moins sujet à interprétation que peuvent l’être les deux suivants (centre des intérêts vitaux et séjour habituel). 

De même, la conservation d’une résidence secondaire occupée occasionnellement, doit être envisagée avec vigilance car l’administration fiscale pourrait en faire un moyen de preuve d’un foyer d’habitation en France.

En pratique, ces difficultés de qualification peuvent  concerner un certain nombre d’expatriés. C’est notamment le cas de personnes retraitées qui s’expatrient, mais conservent une résidence secondaire en France, qui ont leur famille et la quasi-totalité de leur patrimoine en France et qui perçoivent, par ailleurs une retraite de source française. 

En effet, si le critère du foyer permanent doit être écarté, celui des intérêts vitaux peut être difficile à démontrer et il est possible, compte-tenu des liens étroits avec la France que l’expatrié soit qualifié de résident français. Si ce n’est pas le cas, on passe alors au critère tout aussi subjectif du lieu de séjour habituel. 

3. Pour aller plus loin

3.1. Contexte

3.1.1. La détermination de la résidence fiscale

La détermination de la résidence fiscale est l’étape initiale indispensable à la mise en œuvre  de la fiscalité internationale. En effet, c’est la résidence fiscale qui fixe les règles fiscales applicables aux contribuables.

Le droit interne de chaque pays ayant ses propres règles de détermination, il est possible pour un même contribuable d’être considéré comme résident fiscal par deux pays.  Pour remédier à cette difficulté, les conventions fiscales ont fixé leurs propres règles permettant de définir la résidence dans un seul Etat.

Dans un premier temps les conventions, et notamment celles rédigées sous le format OCDE (comme la convention franco-brésilienne), prévoient généralement un renvoi aux droits internes pour déterminer la résidence fiscale du contribuable.

3.1.1.1. La notion de résidence fiscale en droit interne

En droit interne français, la résidence fiscale est déterminée à partir de 4 critères alternatifs posés par l’article 4 B du CGI.

Est considérée comme résidente fiscale en France, la personne qui soit :

  • a en France son foyer ou le lieu de son séjour principal ;
  • exerce en France une activité professionnelle principale ;
  • a en France le centre de ses intérêts économiques.


Cependant, lorsque chacun des Etats signataires considère le contribuable comme étant son résident fiscal, il convient de faire intervenir la convention pour établir la résidence fiscale dans un seul des États.

Néanmoins, avant même d’appliquer la convention, les modèles OCDE,  prévoient une condition d’assujettissement à l’impôt dans les pays de résidence. Ainsi, ne sont considérés comme résidents fiscaux d’un Etat, au sens de ces conventions, que les contribuables soumis à une imposition dans cet Etat.

Cette précision conventionnelle s’ajoute au droit interne. Il a été jugé qu’une personne exonérée d’impôt dans un Etat, ne pouvait pas, au sens conventionnel, être considérée comme résident fiscal de cet Etat. Dès lors, la convention internationale n’a pas lieu d’être appliquée et il n’y a pas lieu de faire jouer les critères conventionnels de résidence.
CE., 27 juill. 2009, n°301266
CE 9 juin 2020, n° 434972

3.1.1.2. La notion de résidence fiscale en droit conventionnel

Une fois la personne considérée comme résidente des deux Etats, il convient d’analyser les critères conventionnels successifs établis par la Convention afin de déterminer de quel Etat elle est résidente, au sens de cette convention.

La rédaction des conventions est libre mais une grande partie est aujourd’hui rédigée selon le modèle OCDE. Ces conventions ont l’avantage de proposer des critères hiérarchisés (et non plus alternatifs comme c’est le cas en droit interne avec l’article 4 B du CGI) permettant le plus souvent de définir la résidence fiscale dans un seul Etat.

Les critères sont les suivants :

1er critère : le foyer d’habitation permanent

La jurisprudence va dans le sens des commentaires OCDE pour analyser ce critère. Il doit s’agir d’une habitation aménagée et réservée à l’usage de la personne, d’une manière durable.
Ainsi, une personne habitant en France,  qui dispose de manière constante dans un autre pays d’un appartement dont elle est propriétaire et qui n’est pas donné en location, peut être considérée comme ayant disposé d’un foyer d’habitation permanent dans cet autre Etat.
BOI-INT-CVB-DZA-10 § 90

En revanche, une personne qui détient une résidence en France mais qui est occupée par un tiers n’est pas considérée comme résident en France dès lors qu’elle exerce son activité et détient une résidence dans un autre pays qu’elle occupe effectivement, et ce malgré ses séjours fréquents en France.
CE 22 juin 2017, n°391379

Si la personne à deux foyers d’habitation permanent ou aucun, au sens de la convention, il convient alors de se référer au second critère.
 

2ème critère : le centre des intérêts vitaux

Contrairement au premier critère, relativement objectif, ce second critère est basé sur des appréciations subjectives et peut donc être plus difficile à établir ou écarter. Il s’agit de faire prévaloir les liens personnels et économiques d’une personne avec un Etat.  Il convient de prendre en compte une multitude d’indices révélant un lien personnel ou professionnel avec un Etat, tels que l’intégration à la vie sociale, la scolarisation des enfants, les dépenses de la vie courante, les consommations d’électricité, les adresses données aux organismes sociaux, etc.

Ainsi une personne, résidant à Londres avec sa compagne, et ayant un patrimoine au Royaume-Uni plus important que son patrimoine français, a été considérée comme ayant le centre de ses intérêts vitaux au Royaume-Uni, alors même que ses intérêts professionnels étaient situés en France et que sa fille vivait en France
CAA Paris, 15 mai 2018

Au contraire, le centre des intérêts vitaux a été établit en France pour une personne ayant une résidence en France et une en Algérie, mais dont les consommations d’eau, d’électricité, de téléphone, l’utilisation de comptes bancaires en France, permettait d’établir une utilisation régulière de la résidence française, et qui en outre, assurait la gérance d’une société en France, disposait en France d’un patrimoine important et tirait de la France le principal de ses revenus. 
CE 27 avril 2011, n°316082
 

3ème critère : le lieu de séjour habituel

Cette notion fait référence à la présence physique sur un territoire  (c’est-à-dire dans un foyer d’habitation mais aussi dans tout autre endroit de l’Etat). Il s’agit là encore d’un critère assez subjectif.
Il est utilisé lorsque l’intéressé dispose d’un foyer d’habitation dans les deux pays, mais qu’il n’est pas possible de déterminer l’État dans lequel il a le centre de ses intérêts vitaux, ou lorsque l’intéressé ne dispose d’un foyer principal d’habitation dans aucun des États contractants. 

Si la personne dispose d’un foyer d’habitation dans les deux pays , on cumule les séjours faits dans chacun des pays tant au foyer d’habitation permanent que dans tout autre endroit du même État. En revanche, si la personne ne dispose d’aucun foyer d’habitation, on prendra en compte tous les séjours effectués.

Le séjour habituel est déterminé par comparaison entre les durées de séjours effectués dans chacun des deux pays contractants.

Il existe peu de décisions jurisprudentielles fondées sur ce critère.
On peut retenir le cas d’ne personne disposant de deux foyers d’habitation en France et en Côte d’Ivoire, et pour lequel on ne pouvait déterminer le centre des intérêts vitaux, ayant été considérée comme non résidente française car elle ne séjournait en France que quelques semaines par an.
CAA Paris, 28 décembre 1995.
 

4ème critère : la nationalité

Il s’agit d’un critère objectif, facile à mettre en œuvre par les juges et qui est souvent utilisé.

A titre d’exemple, un français disposant d’un foyer d’habitation en France et en Allemagne, dont le centre des intérêts vitaux ne pouvait pas être déterminé et qui séjournait de façon habituelle dans les deux pays, a été établit comme résident français au regard de sa nationalité.
CE, 26 janv. 1990, n°69853

Enfin, à défaut de pouvoir établir la résidence dans un seul Etat  il est prévu la mise en œuvre d’une procédure amiable entre les Etats afin d’établir définitivement la résidence d’un contribuable.

Attention :

Ces critères ne concernent que les impôts visés par la convention (impôt sur le revenu, et sur la fortune le plus souvent) et ne s’appliquent pas aux éléments de droits civil ou à d’autres impôts hors convention (les droits de mutation à titre gratuit par exemple). Ainsi, les règles  de résidence fiscale posées par la convention franco-brésilienne ne traitent que de la partie fiscale et ne règle les problématiques de succession ou de divorce.

3.1.2. L’interprétation des conventions fiscales par le Conseil d’Etat

Le Conseil d’Etat interprète principalement les conventions internationales de manière littérale. C’est une interprétation simple des mots, alliée au contexte qui est le plus souvent retenue.

Malgré tout, le Conseil d’Etat va également prendre en compte d’autres aspects et notamment la visée et l’objectif de la convention. Ainsi il ne doit pas perdre de vue que l’intérêt de la convention réside dans la répartition du pouvoir d’imposer tout en prévenant les risques de double impositions (ou de double non-imposition), de fraude. 

L’objectif d’élimination de la double imposition a été invoqué par le Conseil d’Etat dans l’arrêt du 9 novembre 2015, pour juger qu’une fois exonéré dans un Etat à raison de son statut ou de son activité, l’assujetti ne peut être regardé comme assujetti à cet impôt au sens de la convention et donc ne pouvait être considéré comme résident fiscal de cet Etat. 
CE, 9 nov. 2015, n° 370054

Enfin, il n’est pas rare que le Conseil d’Etat utilise, ou face référence, aux commentaires OCDE lorsque les conventions sont rédigées selon ce modèle.
CE, 21 juil. 2017, n°392908

Attention :

Le juge peut se référer aux commentaires OCDE, mais en aucun cas ils ne peuvent s’imposer à lui. De plus, un commentaire de l’OCDE ne peut pas être pris en compte s’il est antérieur à la convention dont il est question.
CE 30 déc. 2003, n°233894

A défaut, il arrive que le juge se réfère à l’intention des rédacteurs et des signataires mais toujours en interprétant le plus littéralement possible les mots employés et en référence à l’objet et au but de la convention.

3.2. Faits et procédure

Monsieur B.A. a été assujetti au paiement de l’impôt et des contributions sociales 2013, en tant que résident fiscal français. Il  demande au tribunal administratif de Lyon d’être déchargé de ces cotisations, du fait de sa qualité de non résident fiscal français. Le tribunal rejette sa demande, le 4 juin 2019.

Il fait appel de la décision. Le 9 octobre 2019, la Cour administrative d’appel de Lyon rejette également sa demande et le considère comme résident fiscal français en application de l’article 4 de la convention internationale conclue entre la France et le Brésil, le 10 septembre 1971.

La Cour d’appel administrative applique successivement les critères issus de la convention afin de déterminer l’Etat de résidence du demandeur.

Elle écarte les deux premiers critères (foyer permanent et de centre des intérêts vitaux). Par ailleurs elle estime que les pièces fournies ne permettent pas de déterminer  la durée de présence du demandeur au Brésil et conclu donc que le troisième critère du lieu de séjour habituel est inopérant. Elle se fonde donc sur le 4ème critère, la nationalité, et établit ainsi la résidence fiscale du demandeur en France.

Le contribuable forme un pourvoi devant le Conseil d’Etat.

3.3. Arrêt

Le 16 juillet 2020, le Conseil d’Etat annule la décision de la Cour administrative d’appel, pour ne pas avoir convenablement qualifié les faits.

Il retient que les pièces fournies permettaient d’établir que le contribuable avait effectué plusieurs séjours au Brésil pour une durée totale de 245 jours. Or, le critère du lieu de séjour habituel se caractérise en retenant la fréquence, la durée et la régularité des séjours réalisés dans le pays concerné, sans qu’il y ait besoin de rechercher une durée totale.

Ainsi, ces éléments auraient dû permettre à la Cour administrative d’appel d’appliquer le critère de séjour habituel et de qualifier le demandeur de résident fiscal brésilien.

3.4. Analyse

Distinction entre lieu de séjour habituel (droit conventionnel) et lieu de séjour principal (droit interne français)

Tout d’abord, il est essentiel de ne pas confondre la notion du lieu de séjour habituel définie dans les conventions, avec des notions voisines tel que le lieu de séjour principal.

En effet, ce dernier est un critère prévu en droit interne français pour déterminer si, au sens du droit français, la personne est résidente fiscale française. Contrairement à la notion du séjour habituel, celle du lieu de séjour principal est liée principalement à une notion de durée. L’administration fiscale estime que ce critère est généralement établi lorsqu’une personne séjourne plus de 6 mois en France au cours de l’année (183 jours).

En revanche, et comme l’illustre cet arrêt du Conseil d’Etat, le critère de séjour habituel n’est pas uniquement caractérisé par une durée et il n’y a donc pas lieu d’appliquer cette notion des 183 jours dans un pays, pour estimer qu’une personne remplie ou non le critère du lieu de séjour habituel.

Ainsi, il peut exister un séjour habituel dans chaque Etat alors même que l’on décompterait plus de jours passés dans l’un que dans l’autre. L’administration fiscale avait d’ailleurs déjà rappelé cette distinction dans ses commentaires BOFIP sur l’analyse de la convention franco-algérienne.
BOI-INT-CVB-DZA-10 §140

Période d’observation du lieu de séjour habituel

Les commentaires OCDE précisent que l’article 4 de la convention franco-brésilienne n’indiquent pas la période d’observation, pour établir le lieu de séjour habituel.
(commentaire sur l’article 4., n°19.1)

Si la jurisprudence ne semble pas étendue sur le sujet, les commentaires OCDE indiquent que l’examen du lieu de séjour habituel “doit porter sur une durée suffisamment longue pour évaluer la fréquence, de la durée et de la régularité des séjours qui font partie du rythme de vie normal de la personne”.

Ainsi, l’examen doit s’établir sur une période pendant laquelle il ne s’est pas produit de modifications radicales dans la vie de la personne (mariage, divorce, décès) qui auraient altérées son rythme de vie normal ou entrainées un changement de résidence ou du lieu de séjour habituel de manière momentanée.  

Cette période ne peut pas toujours coïncider avec la période de double résidence, notamment si elle est brève. Dans l’un des exemples donné par l’OCDE, la fréquence, la durée et la régularité des séjours sont évaluées sur une durée de 5 ans. Il faudrait néanmoins attendre une décision jurisprudentielle en la matière pour voir si le juge français reprend ces avis OCDE et définit plus précisément cette période d’observation.

En définitive, les contours de la notion de résidence fiscale demeurent flous. Or, la qualification de résident fiscal au sens des conventions est essentielle puisqu’elle permet de bénéficier des dispositions et d’éliminer notamment les risques de doubles impositions.   C’est pourquoi aujourd’hui, l’enjeu de cette qualification est source de contentieux car c’est au juge de trancher ces situations de faits.

Malgré tout, on peut noter en pratique que le critère du lieu de séjour principal est rarement retenu et souvent écarté au profit d’un critère plus objectif tel que la nationalité et c’est d’ailleurs ce qui avait été envisagée dans un premier temps par la Cour d’appel.

Défiscalisation : le taux de la réduction “Madelin” passe provisoirement à 25 % ! (Décret 07/08/2020)

La hausse du taux de 18 % à 25 % attendue depuis 2018
s’applique à compter du 10 août dernier.
Quelles sont les stratégies d’optimisation à mettre en œuvre ?

1. Ce qu’il faut retenir

Depuis le 10 août 2020, la réduction d’impôt sur le revenu “Madelin” passe à :

  • 25 % (au lieu de 18 %) pour les souscriptions au capital de PME, ou de parts de FCPI ou FIP non spécifiques,  
  • 30 % (au lieu de 38 %) pour les souscriptions de parts FIP Corse ou de FIP outre-mer.

Décret 7 août 2020, n°2020-1014
CGI art. 199 terdecies-0 A

Remarque : 
  • pour les souscriptions de FIP et FCPI, la réduction est calculée sur une fraction des sommes nettes versées : sur la seule quote-part du fonds correspondant aux titres éligibles (70 % minimum).
  • le taux passe aussi à 25 % jusqu’au 31 décembre 2020 pour les souscriptions au capital de sociétés foncières solidaires.
    Pour mémoire, il s’agit d’une nouvelle réduction mise en place par la loi de finances pour 2020 dont les modalités et les conditions sont proches de la réduction d’impôt Madelin IR PME.
    CGI art. 199 terdecies-0 AB

2. Conséquences pratiques

2.1. Date d’éligibilité du taux majoré

Le taux majoré de 25 % s’applique aux versements effectués à compter du lendemain de la publication du décret (jour ouvrable), soit du 10 août 2020 et jusqu’au 31 décembre 2020.

Les versements effectués après cette date “récupèreront” l’ancien taux de 18 %.

Seuls les taux spécifiques, applicables aux souscriptions de parts de FIP Corse ou de FIP outre-mer, resteront à 30 % au-delà du 31 décembre 2020.

Remarque :

Il est peu probable que la loi de finances pour 2021 prévoit une prorogation du taux majoré.
En effet, à l’origine la loi de finances prévoyait la mise en place de ce dispositif  de manière temporaire, afin de pallier à la suppression de l’ISF et, de fait, à celle de la réduction “ISF PME” et “ISF Fonds” (voir ci-dessous § “pour aller plus loin”).

2.2. Applications stratégiques de la majoration

Stratégie 1 : Souscription unique importante pour “figer”  le taux de 25 %

Il peut être tentant de réaliser une “grosse” souscription d’ici la fin 2020 pour bénéficier à plein du taux à 25 %. Ainsi, une souscription avant le 31 décembre “figera” bien ce taux et la réduction d’impôt obtenue qui excède le plafonnement global des niches fiscales de 10 000 € est reportable les 4 années suivantes.

Notez que les versements ouvrant droit à la réduction d’impôt sont retenus dans la limite annuelle de 50 000 € pour un contribuable célibataire, veuf ou divorcé et de 100 000 € pour les contribuables soumis à une imposition commune. Mais si le versement d’une année excède ces limites, l’excédent donne droit une réduction d’impôt dans les mêmes conditions au titre des quatre années suivantes.

Toutefois, il convient de préciser que :

  • ce sont les excédents de versements qui sont reportables ; une réduction excessive n’est pas reportable.
    En effet, la réduction s’impute en priorité sur l’impôt sur le revenu de l’année du versement à concurrence de 10 000 €, même si l’imposition de l’année est plus faible. Seule la réduction qui excède 10 000 € est étalée dans le temps.
    BOI-IR-RICI-90-20-10, § 80, 90 et 210
  • si d’autres avantages fiscaux sont acquis la même année, ils ne seront pas reportables les années suivantes. Ils peuvent donc être définitivement perdus du fait du plafonnement global des niches fiscales.
    BOI-IR-RICI-90-20-10, § 220
Exemple :

Un contribuable célibataire effectue, le 1er septembre 2020, une souscription (libérée immédiatement) au capital d’une PME à hauteur de 50 000 €. Cette opération lui génère une réduction d’impôt au taux de 25 % : soit 12 500 € (dont obligatoirement 10 000 € pour 2020 et 2 500 € pour 2021).
Il est redevable d’un impôt avant réductions et crédits d’impôt de 6 000 € et bénéficie par ailleurs d’un crédit d’impôt récurrent de 1 550 €.
Le total des avantages fiscaux de 2020 est de 14 050 €.
En application du plafonnement global des niches fiscales, le total des avantages fiscaux ne peut pas dépasser 10 000 €.  Ses avantages fiscaux seront alors traités comme suit :

AnnéeImpôt sur le revenu calculé (brut)Imputation obligatoire RI MadelinAutres réductions ou crédits d’impôtPlafond niche fiscale (10 000 €)Impôt dû après réduction et crédit d’impôtRéduction reportable les années suivantesRéduction non reportable (perdue)
20206 000 €10 000 €1 550 €10 000 €2 500 €5 550 €
20216 000 €2 500 €1 550 €10 000 €1 950 €

Stratégie 2 : Libération progressive du capital social

Une solution alternative consisterait à effectuer une souscription importante au capital d’une société éligible, puis de libérer progressivement ce capital pour lisser la réduction d’impôt.

Cette stratégie peut paraître intéressante. Cependant, lorsque la libération effective des fonds intervient postérieurement à la souscription :

  • les réductions d’impôt sont pratiquées sur le montant des seuls versements libérés, retenus dans la limite du plafond annuel et selon le taux en vigueur à la date de la libération des fonds (sous réserve du respect des conditions d’éligibilité applicables à cette même date). Le taux n’est donc pas figé pour les capitaux libérés à compter du 1er janvier 2021.
    BOI-IR-RICI-90-20-10, § 1
  • la société bénéficiaire de l’augmentation de capital, soumise à l’impôt sur les sociétés, ne peut pas bénéficier du taux réduit de 15 % pendant toute la durée où le capital n’est pas intégralement libéré. Elle est soumise au taux d’IS de droit commun (28 % en 2020, 26,5 % en 2021, 25 % en 2022).
    CGI art. 219, I-2 b
    BOI-IS-LIQ-20-10 § 110 et s
Exemple :

Un contribuable célibataire effectue, le 1er septembre 2020, une souscription pour 50 000 € au capital d’une PME.
Il est redevable d’un impôt avant réductions et crédits d’impôt de 6 000 € et bénéficie par ailleurs d’un crédit d’impôt récurrent de 1 550 €.
Le capital est libéré progressivement entre 2020 et 2022 (17 800 € en 2020, 24 720 € et 2021 et 7 480 € en 2022).

AnnéeImpôt sur le revenu calculé (brut)Montant RI MadelinAutres réductions ou crédits d’impôtPlafond niche fiscale (10 000 €)Impôt dû après réduction et crédit d’impôtPertes réductions ou crédits d’impôt 
20206 000 €4 450 €
(17 800 x 25 %)
1 550 €
20216 000 €4 450 €
(24 720 x 18 %)
1 550 €
20226 000 €1 346
(7 480 x 18 %)
1 550 €3 104 €

Stratégie 3 : Augmentation de capital échelonnée sur plusieurs années

Pour éviter l’inconvénient lié au non bénéfice du taux réduit d’IS en cas de libération progressive du capital social, il peut être envisagé de procéder à une augmentation de capital échelonnée sur plusieurs années.

Néanmoins, cette stratégie ne permet pas de fixer le taux de 25 %.

De plus, il est plus difficile pour un souscripteur déjà associé de la société de bénéficier de cette réduction d’impôt au titre d’une augmentation de capital : au-delà du respect des conditions “classiques”, il devra remplir 3 conditions supplémentaires cumulatives :

  • le souscripteur doit avoir bénéficié du dispositif “réduction d’impôt” au titre de son premier investissement au capital de la société bénéficiaire,
  • des investissements de suivi doivent avoir été prévus dans le plan d’entreprise de la société bénéficiaire des versements (pour les sociétés constituées à compter de 2016),
  • la société bénéficiaire de l’investissement de suivi ne doit pas être devenue liée à une autre entreprise (sauf tempérament prévu par le BOFiP).


Enfin, les augmentations de capital échelonnées dans le temps entraînent un coût non négligeable récurrent lié à la tenue d’une assemblée générale extraordinaire décidant de chaque opération, à la publication d’un avis de modification dans un journal d’annonces légales, à une mise à jour des statuts et au dépôt au greffe.

Stratégie 4 : Souscription via une holding

/// Passage par une holding passive

En cas de souscription via une holding passive, la réduction d’impôt est calculée sur la fraction représentative des souscriptions en numéraire réalisée par la holding dans des sociétés (filiales) éligibles à la réduction avant la date de clôture de l’exercice au cours duquel le contribuable a procédé à la souscription.
BOI-IR-RICI-90-20-10  § 20 à 50

Toutefois, le BOFiP prévoit un tempérament lorsque l’exercice de la société holding ne coïncide pas avec l’année civile. Dans ce cas, il est admis que le contribuable puisse bénéficier de la réduction d’impôt sur le revenu au titre de l’année civile au cours de laquelle est intervenu le versement de sa souscription au capital de la société holding, à condition que :

  • la société holding procède, avant la fin de ladite année civile, au versement de la totalité des souscriptions qu’elle a reçues,
  • et les versements du contribuable et de la société holding interviennent au cours du même exercice.”
    BOI-IR-RICI-90-20-10 § 80 et 90
​Exemple :

Un contribuable détient une holding passive qui clôture son bilan au 31 août 2021.
Le 15 septembre 2020 il effectue une souscription au capital de la holding pour 40 000 €.

La holding procède au réinvestissement dans une filiale opérationnelle en plusieurs fois :

  • 20 000 € en octobre 2020,
  • 15 000 € en janvier 2021,
  • 5 000 € en octobre 2021.

En principe, la réduction d’impôt est acquise en 2021 puisque la clôture de l’exercice intervient en août 2021. Le taux sera donc de 18 %, à proportion des sommes investies par la holding lors de cette période, soit 35 000 x 18 % = 6 300 €

Il aurait fallu que la holding réinvestisse la totalité de la souscription (40 000 €) avant la fin de l’année civile 2020 pour que la réduction d’impôt soit acquise en 2020 au taux de 25 %, soit 10 000 €.

/// Passage par une holding animatrice

Si la souscription est réalisée au capital d’une holding animatrice, celle-ci doit répondre aux mêmes conditions que les sociétés opérationnelles et à deux conditions supplémentaires, qui doivent être cumulativement remplies au jour de la souscription. Ainsi, la holding doit :

  • être constituée depuis au moins 12 mois,
  • contrôler au moins une filiale depuis au moins 12 mois.

BOI-IR-RICI-90-10-20-10, § 20

Stratégie 5 : Souscription indirecte via un fonds (FIP / FCPI)

Il est possible de bénéficier de la réduction “Madelin” en effectuant un versement au titre de souscriptions en numéraires de parts de FCPI ou de FIP sous réserve du respect de certaines conditions, dont notamment le fait que le fonds respecte au minimum un quota d’investissement de 70 % dans des PME éligibles.

Pour les versements effectués depuis le 10 août 2020, la réduction d’impôt est égale à :

  • 25 % de ce montant pour les souscriptions en numéraires dans un FCPI ou un FIP non spécifique (à condition de respecter les plafonds) réalisées jusqu’au 31 décembre 2020.
  • 30 % de ce montant pour les souscriptions en numéraires dans un FIP Corse ou FIP Outre-mer.


Toutefois, pour ces investissements réalisés via des FIP ou FCPI, la réduction est calculée à compter du 10 août 2020, après imputation des droits ou frais d’entrée, à proportion du quota d’investissement que le fonds s’engage à atteindre (soit 70 % au minimum).
CGI art. 199 terdecies-0-A, VI, 2.

En pratique, ceci réduit significativement l’assiette de la réduction :

 FCPI ou FIP non spécifiqueFIP Corse ou FIP Outre-mer
Taux de réduction théoriqueDu 10/08/20 au 31/12/20
25 %
Du 10/08/20 au 31/12/20
30 %
Après le 31/12/2020
18 %
Après le 31/12/20
30 %
Taux de réduction minimum réel (hypothèse : quota d’investissement de 70 %)(*)
 
Du 10/08/20 au 31/12/20
17,5 % (25×70 %)
Après le 10/08/20
21 % (30×70 %)
Après le 31/12/2020
12,6 % (18×70 %)
Taux de réduction potentiel (hypothèse : quota d’investissement de 90 %)  (*)(**)
 
Du 10/08/20 au 31/12/20
22,5 % (25×90 %)
Après le 10/08/20
27 % (30 x 90 %)
Après le 31/12/2020
16,2 % (18×90 %)

(*) Hypothèse réalisée sans prendre en compte les frais de souscription ou frais d’entrée.

(**) Hypothèse de quota probable

Avis : 

L’entrée en vigueur de la hausse du taux à 25 % pour la réduction Madelin, attendue depuis la loi de finances pour 2018, est une bonne nouvelle pour les investisseurs. En pratique, elle sera surtout favorable aux contribuables qui souscrivent en direct à compter 10 août 2020. Mais c’est provisoire…

De plus, il est nécessaire de prendre en compte toutes les conséquences induites par les souscriptions, dont notamment :

  • La baisse du taux de réduction à 30 % pour la réduction “IR Corse ou Outre-mer”, ainsi que l’assiette de réduction qui n’est plus de 100 % du montant de la souscription, mais limitée au quota d’investissement que le fonds s’engage à atteindre. Cette règle continuera à s’appliquer pour les versements postérieurs au 31 décembre 2020.
  • En cas de cession des titres, si contribuable a bénéficié de la réduction d’impôt pour investissement au capital de PME en direct, le prix d’acquisition devra être diminué du montant de la réduction d’impôt pour le calcul du montant de la plus-value,
    BOI-RPPM-PVBMI-20-10-20-10, § 20 et 30

3. Pour aller plus loin

Initialement, la loi de finances pour 2018 avait porté le taux de la réduction Madelin de 18 à 25 %.

Cette mesure était destinée à compenser la suppression de l’ISF puisqu’auparavant l’investissement dans ces souscriptions éligibles permettaient de défiscaliser jusqu’à 50 % (“ISF-PME” et “ISF-Fonds”). 

Le législateur avait donc prévu une mise en place temporaire du taux majoré, applicable aux versements effectués :

  • à compter d’une date fixée par décret ne pouvant être postérieure de plus de 3 mois à la date de réception par le Gouvernement de la réponse de la Commission européenne permettant de la considérer comme conforme au droit de l’UE,
  • et jusqu’aux versements effectués jusqu’au 31 décembre 2018.

 CGI art. 199 terdecies-0 A, I, 1°

La loi de finances pour 2018 a aussi réduit, à compter de l’entrée en vigueur du décret, l’assiette de la réduction d’impôt sur le revenu à compter du 1er janvier 2018 : celle-ci n’est plus de 100 % du montant de la souscription, mais du montant de la souscription retenu à proportion du quota d’investissement que le fonds s’engage à atteindre, soit 70 % au minimum.

CGI art. 199 terdecies-0 A, V, 2
Loi de finances pour 2018, art. 74

En 2018 et en 2019, la Commission européenne n’ayant toujours pas validée la mesure de majoration du taux à 25 %, aucun décret n’a été publié (malgré une prorogation d’un an par la loi de finances pour 2019).

La loi de finances pour 2020 a donc prorogé de nouveau d’un an l’application du taux majoré. Elle a aussi aménagé les régimes spécifiques des fonds investis en Corse et en outre-mer pour lesquels le taux dérogatoire de 38 % a été abaissé à 30 % à compter de la date d’entrée du décret susvisé.

Loi de finances pour 2020 du 28 décembre 2020, n°2019-1479, art. 137,
CGI art. 199 terdecies-0 A, VI ter et VI ter, A

La Commission européenne a fini par donner son accord le 26 juin 2020, ouvrant droit à la publication d’un décret d’application.

Décision CE C(2020) 4189 du 26 juin 2020 autorisant le dispositif « IR-PME » de réduction d’impôt sur le revenu pour la souscription au capital de PME.

Le décret du 7 août 2020 est venu rendre effective :

  • la hausse du taux de 18 à 25 % pour l’investissement en direct au capital de PME, ou en parts de FIP ou FCPI.
  • la baisse du taux dérogatoire de 38 à 30 % pour les investissements en Corse et en outre-mer effectués par l’intermédiaire de FIP.
  • la prise en compte du quota d’investissement dans l’assiette de la réduction pour les souscriptions de parts de FIP ou FCPI.

Sécurisation des transactions en ligne. Changer de banque. Faire appel à la médiation. Zoom sur les huiles essentielles

  • Quels conseils de prudence respecter pour faire vos achats en ligne en toute sécurité et éviter le piratage de vos données ?
  • Changer de banque : Ce n’est pas si fastidieux que cela pourrait paraitre !
  • La médiation : Comment y faire appel en cas de désaccord avec une compagnie d’assurance
  • Les huiles essentielles : Efficaces en médecine douce, parfums d’ambiance ou même répulsifs anti-moustiques, ces produits ne sont pas sans risque et doivent être utilisés en respectant certaines consignes !

Vous verrez ces thèmes développés, ainsi que d’autres, dans le dernier communiqué de Bercy en cliquant sur le lien suivant :

http://hubtr.lettres-infos.bercy.gouv.fr/mirror32/2124/1613610?k=6f698dc31d3571fe30ccf7224fa109dc

Reconduction de l’encadrement de l’augmentation des loyers en zone tendue (Décret 30/07/2020)

(Dernière mise à jour le 12 août 2020)

Depuis le 1er aout 2020, l’encadrement de l’évolution des loyers est reconduit.

1. Ce qu’il faut retenir

Le décret du 30 juillet 2020 reconduit l’encadrement de l’évolution des loyers  pour les baux renouvelés ou de relocations conclus entre le 1er août 2020 et le 31 juillet 2021, dans les communes situées dans des zones tendues.

Il reprend l’obligation de performance énergétique du logement loué, initialement mise en place à compter du 1er janvier 2020 par le décret 26 juil. 2019, n°2019-802.

Décret 30 juill. 2020, n°2020-945

Rappel :

Cet encadrement concerne les biens situés dans les communes appartenant à des zones d’urbanisation continue tendues de plus de 50 000 habitants.

Sont concernées :  Ajaccio, Annecy, Arles, Bastia, Bayonne, Beauvais, Bordeaux, Draguignan, Fréjus, Genève – Annemasse, Grenoble, La Rochelle, La Teste-de-Buch – Arcachon, Lille, Lyon, Marseille – Aix-en-Provence, Meaux, Menton – Monaco, Montpellier, Nantes, Nice, Paris, Saint-Nazaire, Sète, Strasbourg, Thonon-les-Bains, Toulon, Toulouse.
A noter : un Simulateur des zones tendues est disponible sur le site du service-public. 

Attention :

Le dispositif de l’encadrement de l’évolution des loyers se distingue du dispositif de plafonnement des loyers, instauré à titre expérimental par la loi ELAN du 23 novembre 2018.

Le plafonnement entre en vigueur sur les territoires concernés, après :

  • la publication des décrets déterminant les territoires faisant l’objet de l’expérimentation ;
  • la publication des arrêtés préfectoraux déterminant les loyers de référence.

A ce jour, les communes concernées sont celles de Paris, Lille, Hellemmes et Lommes. 

Si pour une commune les 2 dispositifs s’appliquent (encadrement + plafonnement), une articulation est prévue (voir ci-dessous, §. 2.4). 

2. Pour aller plus loin

Les bailleurs qui souhaitent louer un logement à usage de résidence principale, après une période de vacance ou à l’occasion d’un renouvellement sont soumis à un encadrement de l’évolution du loyer, que les locaux soient loués nus ou meublés.

Attention :

Ne sont pas soumis à l’encadrement de l’évolution des loyers :

  • Les logements qui font l’objet d’une première mise en location,
  • Les logements inoccupés depuis plus de 18 mois,
  • Les logements appartenant aux organismes HLM,
  • Les logements soumis à la loi de 1948,
  • Les locations saisonnières. 

Dans ces cas, le loyer est libre sauf en cas d’application du dispositif de plafonnement des loyers.

2.1. A la mise en location du logement après une période de vacance locative

Pour fixer le loyer du nouveau locataire après une période de vacance locative inférieure à 18 mois, il faut vérifier si :

  • le logement se situe en zone tendue ;
  • si un décret délimite le territoire d’application et qu’un arrêté préfectoral fixe les loyers de référence.

​Principe

En principe, le montant du nouveau loyer est égal à celui du précédent locataire augmenté de l’IRL, si aucune révision du loyer n’a été effectuée au cours des 12 derniers mois précédent le nouveau bail. La date de référence à prendre en compte pour la variation de l’IRL est celle du dernier indice publié à la date de signature du nouveau contrat.

Décret 27 juill. 2017, n°2017-1198, art. 3 

Des tempéraments sont prévus en cas de travaux ou de loyer manifestement sous-évalué. Dans ce cas le bailleur peut appliquer un loyer supérieur à celui appliqué au précédent locataire.

Exception 

​Réalisation de travaux depuis la dernière location

Si des  travaux ont été réalisés, une hausse plus importante du loyer est possible, à condition de ne pas dépasser, en montant annuel, 15 % du coût réel des travaux TTC.

Pour bénéficier de cette majoration, les travaux :

  • doivent être des travaux d’amélioration ou de mise en conformité avec les caractéristiques de décence (au sens de l’art. 6, al. 1 et 2 de la loi du 6 juillet 1989) ;
  • doivent avoir été réalisés dans le logement ou dans les parties communes ;
  • doivent avoir été réalisés depuis la conclusion du contrat de location initial avec le précédent locataire ou, au cas où le bail a été renouvelé, depuis son dernier renouvellement ;

Et le coût total des travaux doit être au moins égal à la moitié du dernier loyer annualisé.

Décret 27 juill. 2017, n°2017-1198, art. 4

Remarque : réalisation de travaux ≥ loyers annuels

Le loyer d’un logement qui a fait l’objet depuis moins de six mois de travaux d’amélioration d’un montant supérieur ou égal à la dernière année de loyer peut être librement réévalué.

En cas de loyer manifestement sous-évalué

Lorsque le loyer appliqué au précédent locataire est manifestement sous-évalué, sa revalorisation ne peut excéder la moitié de la différence entre :

  • le montant d’un loyer déterminé par référence aux loyers habituellement constatés dans le voisinage pour des logements comparables,
  • et le dernier loyer appliqué au précédent locataire augmenté de l’IRL, sauf si une révision est intervenue au cours des 12 mois qui précèdent la conclusion du nouveau contrat de location.

Décret 27 juill. 2017, n°2017-1198, art. 4

2.2. En cas de renouvellement du bail

Lors du renouvellement d’un contrat de location, si le loyer est manifestement sous-évalué, la hausse de loyer convenue entre les parties ou fixée judiciairement ne peut excéder la plus élevée des deux limites suivantes :

  • la moitié de la différence entre le montant d’un loyer déterminé par référence aux loyers habituellement constatés dans le voisinage pour des logements comparables et le loyer appliqué avant le renouvellement du contrat de location, révisé dans les limites prévues au I de l’article 17-1 de la loi du 06 juillet 1989 (c’est-à-dire variation de l’IRL) ;
  • une majoration du loyer annuel égale à 15 % du coût réel des travaux TTC, si le bailleur a réalisé, depuis la conclusion du contrat de location initial ou, lorsque le bail a été renouvelé, depuis son dernier renouvellement, des travaux d’amélioration ou de mise en conformité avec les caractéristiques de décence portant sur les parties privatives ou sur les parties communes pour un montant au moins égal à la dernière année de loyer.

Décret 27 juill. 2017, n°2017-1198, art. 5

2.3. Dispositions communes loyer après vacance locative et loyer de renouvellement

Loyers de référence

Les logements comparables qui servent à fixer le loyer de référence sont situés soit dans le même groupe d’immeubles, soit dans un autre groupe d’immeubles comportant des caractéristiques similaires et situé dans la même zone géographique.Les éléments de références de chaque logement sont : “le nom de la rue et la dizaine de numéros où se situe l’immeuble ; la qualité et l’époque de construction de l’immeuble ; l’étage du logement et la présence éventuelle d’un ascenseur ; la surface habitable du logement et le nombre de ses pièces principales ; l’existence éventuelle d’annexes prises en compte pour le loyer ; l’état d’équipement du logement : notamment, WC intérieur, salle d’eau, chauffage central ; l’indication selon laquelle le locataire est dans les lieux depuis plus ou moins de trois ans ; le montant du loyer mensuel hors charges effectivement exigé.”
Lorsqu’en fonction des références locales, le bailleur considère le loyer manifestement sous-évalué et l’augmente en conséquence, il doit annexer ces références locales au contrat de bail.

Décret 27 juill. 2017, n°2017-1198, art. 6

Travaux

NB : les travaux d’amélioration ou de mise en conformité ayant donné lieu à une contribution du locataire (pour le partage des économies de charges en application de l’article 23-1 de la loi du 6 juillet 1989 ou à une majoration du loyer en application du II de l’article 17-1 de la même loi, c’est-à-dire une majoration du loyer consécutive à la réalisation travaux d’amélioration par le bailleur) ne sont pas pris en compte pour la revalorisation du loyer.

Notons que le coût des travaux d’amélioration ou de mise en conformité portant sur les parties communes est déterminé en fonction des tantièmes correspondant au logement.

Condition de performance énergétique 

Depuis le 1er janvier 2020, l’augmentation du loyer n’est possible que si, à l’issue des travaux mentionnés ci-dessus, la consommation en énergie primaire du logement est inférieure à 331 kWh par mètre carré et par an.
Cette condition est présumée remplie lorsque la consommation en énergie primaire avant travaux, constatée par un diagnostic de performance énergétique, était inférieure à 331 kWh par mètre carré et par an.

CCH art. L. 271-6
CCH art. R. 134-5 
CCH art. L. 134-1
Décret 27 juill. 2017, n°2017-1198, art. 7

Remarque : 

Cette obligation a initialement été mise en place par le décret du 26 juillet 2019 qui a reconduit l’encadrement de l’évolution des loyers pour les baux renouvelés ou de relocations conclus entre le 1er août et le 31 juillet 2020. 
Décret 26 juil. 2019, n°2019-802
Elle est renouvelée par le présent décret et sera pérennisée à compter du 1er janvier 2021.
Loi n° 2019-1147 du 8 novembre 2019 relative à l’énergie et au climat, art. 19.

​Réévaluation non entièrement appliquée

Lorsque le dernier loyer appliqué au précédent locataire a fait l’objet d’une réévaluation sans que celle-ci ait été entièrement appliquée à la date à laquelle cessent les relations contractuelles entre le bailleur et le précédent locataire, le dernier loyer appliqué au précédent locataire s’entend du loyer convenu entre les parties ou fixé judiciairement, y compris la fraction non encore réévaluée.

Décret 27 juill. 2017, n°2017-1198, art. 8

2.4. En présence d’un arrêté préfectoral fixant un loyer de référence (plafonnement des loyers)

Si pour une commune est soumise aux dispositifs d’encadrement et de plafonnement, une articulation est prévue par le décret du 27 juillet 2017 : 

Mise en location d’un logement vacant (moins de 18 mois)

Il n’est pas possible : 

  • de réviser ou de réévaluer le loyer appliqué au précédent locataire à un montant supérieur au loyer de référence majoré (fixé par l’arrêté préfectoral), 
  • de déroger à la limitation du dernier loyer appliqué au précédent locataire (éventuellement révisé) si celui-ci (avec complément de loyer) est supérieur au loyer de référence majoré en vigueur à la date de conclusion du nouveau contrat de location (et fixé par l’arrêté préfectoral).

 En cas de renouvellement d’un bail 

L’ajustement du loyer à la demande du bailleur ou du locataire est soumis aux seules modalités prévues pour le plafonnement des loyers (art. 17-2 de la loi du 6 juillet 1989) ; l’éventuelle action en diminution ou réévaluation du bailleur est plafonnée par le loyer de référence minoré (fixé par l’arrêté préfectoral).

Décret 27 juill. 2017, n°2017-1198, art. 9 (modifié par le Décret 13 mai 2019, n°2019-437).​

Pour en savoir plus sur le plafonnement des loyers, voir nos Fiches : 

Exonération d’impôt pour les entreprises en ZRR : le dispositif est élargi ! (CE 16/07/2020)

(Dernière mise à jour du 12 août 2020)

Le Conseil d’Etat annule la doctrine administrative concernant le bénéfice de l’exonération d’impôt en Zone de Revitalisation Rurale (ZRR) pour reprise d’activité ….

1. Ce qu’il faut retenir

Les entreprises créées ou reprises dans les zones de revitalisation rurale (ZRR) entre le 1er janvier 2011 et le 31 décembre 2020 peuvent bénéficier d’une exonération d’impôt sur les bénéfices (totale puis partielle) pendant 8 ans.  CGI. , art. 44 quindecies. 

L’administration fiscale, dans ses commentaires publiés le 6 juillet 2016 au BOFIP,  était venue apporter des précisions sur le champ d’application de l’exonération, en subordonnant notamment le bénéfice du dispositif, pour reprise d’activité préexistante, à trois conditions : 

  • la nouvelle entreprise est une structure juridiquement nouvelle ;
  •  l’activité exercée par l’entreprise nouvellement créée doit être identique à celle d’une entreprise préexistante ;
  • la nouvelle entreprise reprend en droit ou en fait des moyens d’exploitation d’une entreprise préexistante (clientèle, locaux, matériels, salariés, fonds de commerce, etc.)

BOI I-BIC-CHAMP-80-10-70-20  § 60

Elle considérait également  que la reprise pouvait être caractérisée par l’acquisition de plus de 50 % des titres d’une société, sous réserve qu’il n’y ait pas de changement d’activité. 
BOI I-BIC-CHAMP-80-10-70-20 § 70

Le Conseil d’Etat a annulé cette doctrine administrative, en jugeant qu’il s’agissait d’un ajout à la loi, allant à l’encontre de l’esprit du texte, tel qu’énoncé lors des travaux parlementaires. 
Il retient que la reprise d’une activité préexistante ne nécessite pas la création d’une structure nouvelle ou le rachat de plus de 50 % des titres de la société. 

CE, 16 juillet 2020, n° 440269

2. Conséquences pratiques

Le bénéfice de l’exonération d’impôt pour une entreprise installée en ZRR était, du fait des tempéraments prévus au BOFIP, encadré de manière stricte dans les cas de reprises d’activité préexistante. En annulant ces précisions le Conseil d’Etat vient élargir le champ d’application de l’exonération d’impôt prévue par l’article 44 quindecies du CGI.   

En pratique, la faculté de reprise d’activité éligible sans être limitée par la création d’une nouvelle structure ou l’acquisition de plus de 50 % des titres est désormais possible.  
Cela peut concerner notamment les cas de reprises d’activité à plusieurs associés. En effet, avant cet arrêt, la reprise d’une activité par trois personnes souhaitant acquérir  chacun un tiers des titres de la société cible ne pouvait bénéficier de l’exonération d’impôt. 
 

Avis :

Pour rappel, le bénéfice de l’exonération ZRR arrive à échéance au 31 décembre 2020,  (sauf éventuelle prorogation à l’occasion de la loi de finances pour 2021.), 
Il peut donc être opportun de s’interroger sur la possibilité de bénéficier de cette exonération. Tel serait le cas par exemple : 

  • pour une personne détenant une entreprise en ZRR et souhaitant procéder à sa cession. Le bénéfice d’une exonération d’impôt  pourrait être un argument supplémentaire de vente. De même, l’extension du bénéfice de l’exonération, sans qu’il soit nécessaire d’acquérir plus de 50 % des titres, peut favoriser l’achat d’une structure pour une personne souhaitant s’installer en ZRR ; 
  • dans le cadre d’opérations de transmissions familiales, afin que les bénéficiaires puissent profiter de cette reprise (ou de cette restructuration) pour bénéficier de l’exonération d’impôt les 8 premières années ;
  • pour la mise en société d’une entreprise individuelle située en ZRR et constituée avant la mise en place du dispositif fiscal de faveur. Le passage en société permettra alors de bénéficier sur la société créée de l’exonération pour les 8 premiers exercices. Il est conseillé de placer la société à l’IR pendant la période d’exonération (totale et partielle), afin que l’associé puisse en bénéficier sur l’ensemble des revenus et notamment sur les revenus qui lui sont versés. En effet, en présence d’une société à l’IS, seule celle-ci bénéficiera de l’exonération. 

Néanmoins, le bénéfice seul de l’exonération ne peut être une stratégie en soit et il convient de l’envisager dans le cadre d’une stratégie globale (transmission,  imposition sur les sociétés, création de trésorerie utilisée au développement de la société, responsabilité des associés, séparation du patrimoine professionnel etc…).

3. Pour aller plus loin

3.1. Contexte

Le principe  Les entreprises créées ou reprises dans les ZRR entre le 1er janvier 2011 et le 31 décembre 2020 peuvent bénéficier d’une exonération d’impôt sur les bénéfices pendant 5 ans, suivie d’une période d’exonération partielle de 3 ans dégressive au taux de 75 %, puis 50 % et enfin 25 % la dernière année.

Le bénéfice de cette exonération est réservé aux entreprises qui exercent une activité industrielle, commerciale, artisanale, ou une activité professionnelle non commerciale.
L’entreprise créée ou reprise doit employer moins de onze salariés et son capital ne doit pas être détenu, directement ou indirectement, pour plus de 50 % par d’autres sociétés.
BOI-BIC-CHAMP-80-10-70 
BOI-IF-CFE-10-30-40-40

Le régime prévu à l’article 44 quindecies s’applique également en cas de reprise d’activité pour soi-même, suite à un contrat de collaboration et dans une nouvelle zone. En revanche, l’administration fiscale précise que le collaborateur d’un professionnel ne peut bénéficier de ce dispositif pour lui-même puisqu’il ne s’adresse qu’aux personnes exerçant en nom propre.
BOI-RES-000029 et BOI-RES-000030, voir notre actualité dédiée

Les opérations ou entreprises exclues

  • les entreprises issues  d’une extension d’activités préexistantes (RM Besson-Moreau 9 juillet 2019, n°20528) ;
  • les opérations de reprises donnant suite à une concentration ou restructuration ;
  • les créations d’activités suite à un transfert d’activités préexistantes dans une ZRR ;
  • les reprises d’activités suite à un transfert d’activités préexistantes dans une ZRR.

Néanmoins pour les deux derniers cas, l’exonération d’impôt est maintenue pour la durée restant à courir si l’activité reprise ou transférée bénéficie ou avait bénéficié de ces dispositions. (Art. 45 de la loi de finances rectificative pour 2015 du 29 décembre 2015.)

L’extension du dispositif à certaines opérations de reprises et restructurations La loi de finances rectificative pour 2017 (Loi n° 2017-1775 du 28 décembre 2017)  et la loi de finances pour 2018 (Loi  n°2017-1837 du 30 décembre 2018) sont venues étendre le champ d’application de l’exonération à certaines opérations de reprises ou de restructuration initialement exclues. 

Deux tempéraments ont notamment été introduits. Ainsi, peuvent bénéficier de l’exonération : 

3.2. Faits et procédure

Un recours pour excès de pouvoir a été formé à l’encontre des commentaires publiés par l’administration fiscale le 6 juillet 2016 aux paragraphes 60 et 70 du BOI-BIC-CHAMP-80-10-70-20 et notamment en ce qui concerne la condition  de création d’une structure juridique nouvelle ou le rachat de plus de 50 % des titres, pour bénéficier de l’exonération ZRR en cas de reprise d’une activité. 

Par ailleurs, les demandeurs ont également soulevé une question prioritaire de constitutionnalité (QPC) sur le même sujet. 

3.3. Arrêt

Les commentaires administratifs attaqués ont été annulés par le Conseil d’Etat, le 20 juillet 2016. Ce dernier considère que  ces commentaires fixent une nouvelle règle, contraire à l’esprit du texte tel qu’il ressort des travaux parlementaires. En effet, ils circonscrivent la reprise d’entreprise, ouvrant droit à l’exonération d’impôt pour les entreprises fixés dans une ZRR, à des sociétés ayant des structures juridiques nouvelles ou dont plus de 50 % des titres ont été rachetés. Or, l’article 44 quindecies et les travaux ayant accompagnés sa création n’avaient pas pour objectif de restreindre ainsi les cas de reprise d’activité. 

En revanche, pour le conseil d’Etat qu’il n’y a pas lieu de renvoyer au Conseil Constitutionnel une question prioritaire de constitutionnalité, car la question n’est pas considérée comme nouvelle et sérieuse. 
 

3.4. Analyse

Le Conseil d’Etat, dans cet arrêt fait droit au recours pour excès de pouvoir formulé à l’encontre de l’instruction fiscale de 2016 qui venait restreindre le champ d’application de l’article 44 quindecies du CGI. 
Il remplace les critères objectifs prévus au BOFIP, par des critères plus subjectifs. En effet, La notion de reprise d’activité supposerait désormais  alors la reprise de la direction effective de l’entreprise existante et la volonté de maintenir durablement l’activité. 

En sanctionnant l’ajout de cette règle par la doctrine fiscale, le Conseil d’Etat étend plus encore les possibilités de bénéficier de l’exonération du 44 quindecies, mais pour une durée limitée, puisqu’aujourd’hui il ne reste à l’acquéreur que quelques mois pour reprendre l’activité et bénéficier de l’exonération. 

Il faudra être attentif à une éventuelle prorogation du dispositif au sein de la loi de finances pour 2021.
 

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