Exonération d’impôt pour les entreprises en ZRR : le dispositif est élargi ! (CE 16/07/2020)

(Dernière mise à jour du 12 août 2020)

Le Conseil d’Etat annule la doctrine administrative concernant le bénéfice de l’exonération d’impôt en Zone de Revitalisation Rurale (ZRR) pour reprise d’activité ….

1. Ce qu’il faut retenir

Les entreprises créées ou reprises dans les zones de revitalisation rurale (ZRR) entre le 1er janvier 2011 et le 31 décembre 2020 peuvent bénéficier d’une exonération d’impôt sur les bénéfices (totale puis partielle) pendant 8 ans.  CGI. , art. 44 quindecies. 

L’administration fiscale, dans ses commentaires publiés le 6 juillet 2016 au BOFIP,  était venue apporter des précisions sur le champ d’application de l’exonération, en subordonnant notamment le bénéfice du dispositif, pour reprise d’activité préexistante, à trois conditions : 

• la nouvelle entreprise est une structure juridiquement nouvelle ;
•  l’activité exercée par l’entreprise nouvellement créée doit être identique à celle d’une entreprise préexistante ;
• la nouvelle entreprise reprend en droit ou en fait des moyens d’exploitation d’une entreprise préexistante (clientèle, locaux, matériels, salariés, fonds de commerce, etc.)

BOI I-BIC-CHAMP-80-10-70-20  § 60

Elle considérait également  que la reprise pouvait être caractérisée par l’acquisition de plus de 50 % des titres d’une société, sous réserve qu’il n’y ait pas de changement d’activité. 
BOI I-BIC-CHAMP-80-10-70-20 § 70

Le Conseil d’Etat a annulé cette doctrine administrative, en jugeant qu’il s’agissait d’un ajout à la loi, allant à l’encontre de l’esprit du texte, tel qu’énoncé lors des travaux parlementaires. 
Il retient que la reprise d’une activité préexistante ne nécessite pas la création d’une structure nouvelle ou le rachat de plus de 50 % des titres de la société. 

CE, 16 juillet 2020, n° 440269

2. Conséquences pratiques

Le bénéfice de l’exonération d’impôt pour une entreprise installée en ZRR était, du fait des tempéraments prévus au BOFIP, encadré de manière stricte dans les cas de reprises d’activité préexistante. En annulant ces précisions le Conseil d’Etat vient élargir le champ d’application de l’exonération d’impôt prévue par l’article 44 quindecies du CGI.   

En pratique, la faculté de reprise d’activité éligible sans être limitée par la création d’une nouvelle structure ou l’acquisition de plus de 50 % des titres est désormais possible.  
Cela peut concerner notamment les cas de reprises d’activité à plusieurs associés. En effet, avant cet arrêt, la reprise d’une activité par trois personnes souhaitant acquérir  chacun un tiers des titres de la société cible ne pouvait bénéficier de l’exonération d’impôt. 
 

Avis :

Pour rappel, le bénéfice de l’exonération ZRR arrive à échéance au 31 décembre 2020,  (sauf éventuelle prorogation à l’occasion de la loi de finances pour 2021.), 
Il peut donc être opportun de s’interroger sur la possibilité de bénéficier de cette exonération. Tel serait le cas par exemple : 

• pour une personne détenant une entreprise en ZRR et souhaitant procéder à sa cession. Le bénéfice d’une exonération d’impôt  pourrait être un argument supplémentaire de vente. De même, l’extension du bénéfice de l’exonération, sans qu’il soit nécessaire d’acquérir plus de 50 % des titres, peut favoriser l’achat d’une structure pour une personne souhaitant s’installer en ZRR ; 
• dans le cadre d’opérations de transmissions familiales, afin que les bénéficiaires puissent profiter de cette reprise (ou de cette restructuration) pour bénéficier de l’exonération d’impôt les 8 premières années ;
• pour la mise en société d’une entreprise individuelle située en ZRR et constituée avant la mise en place du dispositif fiscal de faveur. Le passage en société permettra alors de bénéficier sur la société créée de l’exonération pour les 8 premiers exercices. Il est conseillé de placer la société à l’IR pendant la période d’exonération (totale et partielle), afin que l’associé puisse en bénéficier sur l’ensemble des revenus et notamment sur les revenus qui lui sont versés. En effet, en présence d’une société à l’IS, seule celle-ci bénéficiera de l’exonération. 

Néanmoins, le bénéfice seul de l’exonération ne peut être une stratégie en soit et il convient de l’envisager dans le cadre d’une stratégie globale (transmission,  imposition sur les sociétés, création de trésorerie utilisée au développement de la société, responsabilité des associés, séparation du patrimoine professionnel etc…).

3. Pour aller plus loin

3.1. Contexte

Le principe  Les entreprises créées ou reprises dans les ZRR entre le 1er janvier 2011 et le 31 décembre 2020 peuvent bénéficier d’une exonération d’impôt sur les bénéfices pendant 5 ans, suivie d’une période d’exonération partielle de 3 ans dégressive au taux de 75 %, puis 50 % et enfin 25 % la dernière année.

Le bénéfice de cette exonération est réservé aux entreprises qui exercent une activité industrielle, commerciale, artisanale, ou une activité professionnelle non commerciale.
L’entreprise créée ou reprise doit employer moins de onze salariés et son capital ne doit pas être détenu, directement ou indirectement, pour plus de 50 % par d’autres sociétés.
BOI-BIC-CHAMP-80-10-70 
BOI-IF-CFE-10-30-40-40

Le régime prévu à l’article 44 quindecies s’applique également en cas de reprise d’activité pour soi-même, suite à un contrat de collaboration et dans une nouvelle zone. En revanche, l’administration fiscale précise que le collaborateur d’un professionnel ne peut bénéficier de ce dispositif pour lui-même puisqu’il ne s’adresse qu’aux personnes exerçant en nom propre.
BOI-RES-000029 et BOI-RES-000030, voir notre actualité dédiée

Les opérations ou entreprises exclues

• les entreprises issues  d’une extension d’activités préexistantes (RM Besson-Moreau 9 juillet 2019, n°20528) ;
• les opérations de reprises donnant suite à une concentration ou restructuration ;
• les créations d’activités suite à un transfert d’activités préexistantes dans une ZRR ;
• les reprises d’activités suite à un transfert d’activités préexistantes dans une ZRR.

Néanmoins pour les deux derniers cas, l’exonération d’impôt est maintenue pour la durée restant à courir si l’activité reprise ou transférée bénéficie ou avait bénéficié de ces dispositions. (Art. 45 de la loi de finances rectificative pour 2015 du 29 décembre 2015.)

L’extension du dispositif à certaines opérations de reprises et restructurations La loi de finances rectificative pour 2017 (Loi n° 2017-1775 du 28 décembre 2017)  et la loi de finances pour 2018 (Loi  n°2017-1837 du 30 décembre 2018) sont venues étendre le champ d’application de l’exonération à certaines opérations de reprises ou de restructuration initialement exclues. 

Deux tempéraments ont notamment été introduits. Ainsi, peuvent bénéficier de l’exonération : 

• la première opération de reprise ou de restructuration d’une société au sein du même cercle familial.
  Article 44 quindecies III a (modifié par l’article article 18 de la Loi n° 2017-1775 du 28 décembre 2017 de finances rectificative pour 2017 )
• la première opération de reprise ou de restructuration d’une entreprise individuelle au sein du cercle familiale.  
  Article 44 quindecies III b (modifié par l’article article 23 de la Loi n° 2017-1837 du 30 décembre 2017 de finances pour 2018)

3.2. Faits et procédure

Un recours pour excès de pouvoir a été formé à l’encontre des commentaires publiés par l’administration fiscale le 6 juillet 2016 aux paragraphes 60 et 70 du BOI-BIC-CHAMP-80-10-70-20 et notamment en ce qui concerne la condition  de création d’une structure juridique nouvelle ou le rachat de plus de 50 % des titres, pour bénéficier de l’exonération ZRR en cas de reprise d’une activité. 

Par ailleurs, les demandeurs ont également soulevé une question prioritaire de constitutionnalité (QPC) sur le même sujet. 

3.3. Arrêt

Les commentaires administratifs attaqués ont été annulés par le Conseil d’Etat, le 20 juillet 2016. Ce dernier considère que  ces commentaires fixent une nouvelle règle, contraire à l’esprit du texte tel qu’il ressort des travaux parlementaires. En effet, ils circonscrivent la reprise d’entreprise, ouvrant droit à l’exonération d’impôt pour les entreprises fixés dans une ZRR, à des sociétés ayant des structures juridiques nouvelles ou dont plus de 50 % des titres ont été rachetés. Or, l’article 44 quindecies et les travaux ayant accompagnés sa création n’avaient pas pour objectif de restreindre ainsi les cas de reprise d’activité. 

En revanche, pour le conseil d’Etat qu’il n’y a pas lieu de renvoyer au Conseil Constitutionnel une question prioritaire de constitutionnalité, car la question n’est pas considérée comme nouvelle et sérieuse. 
 

3.4. Analyse

Le Conseil d’Etat, dans cet arrêt fait droit au recours pour excès de pouvoir formulé à l’encontre de l’instruction fiscale de 2016 qui venait restreindre le champ d’application de l’article 44 quindecies du CGI. 
Il remplace les critères objectifs prévus au BOFIP, par des critères plus subjectifs. En effet, La notion de reprise d’activité supposerait désormais  alors la reprise de la direction effective de l’entreprise existante et la volonté de maintenir durablement l’activité. 

En sanctionnant l’ajout de cette règle par la doctrine fiscale, le Conseil d’Etat étend plus encore les possibilités de bénéficier de l’exonération du 44 quindecies, mais pour une durée limitée, puisqu’aujourd’hui il ne reste à l’acquéreur que quelques mois pour reprendre l’activité et bénéficier de l’exonération. 

Il faudra être attentif à une éventuelle prorogation du dispositif au sein de la loi de finances pour 2021.